Υπουργείο Εθνικής Οικονομίας και Οικονομικών

Δικτυακός Τόπος Διαβουλεύσεων

• Σχόλιο του χρήστη 'Για την δικηγορική εταιρεία ΠΟΤΑΜΙΤΗΣ ΒΕΚΡΗΣ Ασπασία Μάλλιου' | 9 Απριλίου 2026, 17:29

  Μόνιμος Σύνδεσμος

  Εισαγωγή Με το άρθρο 36 του υπό διαβούλευση σχεδίου νόμου με τίτλο «Φορολογικές Δεσμευτικές Απαντήσεις» επιχειρείται να εισαχθεί στην ελληνική φορολογική νομοθεσία το πλαίσιο της εκ των προτέρων φορολογικής συμφωνίας ή απόφασης (advanced tax ruling) μεταξύ του κράτους και των φορολογούμενων κατά τα διεθνή πρότυπα. Σημειώνουμε ότι στον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας είχε εισαχθεί με ισχύ από 1.1.2014, το άρθρο 21 του Ν 4174/2013 (πλέον άρθρο 26 του Ν 5104/2024), σχετικά με τη διαδικασία προέγκρισης ενδοομολογιακής τιμολόγησης (Advanced Pricing Arrangements) που αφορά στην έγκριση της μεθοδολογίας για την τιμολόγηση συγκεκριμένων διασυνοριακών συναλλαγών μεταξύ συνδεδεμένων προσώπων. Παρά την ισχύ της σχετικής διάταξης για περισσότερα από 12 χρόνια, δεν έχουν δημοσιοποιηθεί μέχρι σήμερα στοιχεία από την ΑΑΔΕ σχετικά με την εφαρμογή της, όπως ενδεικτικά στοιχεία σχετικά με τον αριθμό των αιτήσεων προέγκρισης που έχουν υποβληθεί, τον αριθμό αυτών που έχουν εγκριθεί ή απορριφθεί καθώς και τον χρόνο που απαιτήθηκε για την έκδοση της σχετικής απόφασης. Σύμφωνα με τα στατιστικά στοιχεία της Ευρωπαϊκής Επιτροπής για τα APAs στην ΕΕ στο τέλος του 2022 (Ref.Ares(2023)8464346-11/12/2023), στην Ελλάδα φαίνεται ότι στο τέλος του 2022 υπήρχαν μόνο 2 μονομερή APAs σε ισχύ. Θεωρούμε ότι η δημοσιοποίηση στοιχείων από την ΑΑΔΕ και η αξιολόγηση της εμπειρίας από τη διαδικασία της προέγκρισης ενδοομιλικών τιμολογήσεων θα βοηθούσε να αξιολογηθεί η σκοπιμότητα εισαγωγής της νέας ρύθμισης. Γενικά Ως προς το περιεχόμενο του άρθρου για λόγους ταυτότητας της νομικής ρύθμισης θεωρούμε ότι θα ήταν ορθότερο είτε οι ορισμοί να είναι παρόμοιοι με τους ορισμούς του Ν. 4474/2017 που ενσωμάτωσε την Οδηγία 2015/2376 της ΕΕ για την αυτόματη ανταλλαγή πληροφοριών όσον αφορά στις διασυνοριακές φορολογικές αποφάσεις (cross-border tax rulings) και τις συμφωνίες προέγκρισης μεθοδολογίας ενδοομιλικής τιμολόγησης (APAs) είτε να αιτιολογείται η τυχόν παρέκκλιση από αυτούς. Σε περίπτωση που οι ορισμοί είναι παρόμοιοι θα πρέπει να επικαιροποιηθούν σύμφωνα με το πεδίο εφαρμογής της ρύθμισης λαμβάνοντας υπόψη ότι η Οδηγία αναφέρεται αποκλειστικά σε διασυνοριακές αποφάσεις ενώ η ρύθμιση του άρθρου 36 φαίνεται ότι καλύπτει και αμιγώς εθνικές αποφάσεις. Περαιτέρω η περίπτωση β που αφορά «β) την εφαρμογή αλλοδαπού δικαίου στην Ελλάδα» και εξαιρείται, μεταξύ άλλων, από τις περιπτώσεις που εμπίπτουν στο πεδίο της ρύθμισης χρήζει διευκρίνισης. Εάν η σχετική διατύπωση αφορά, όπως είναι αναμενόμενο, στο ότι το πεδίο εφαρμογής της ρύθμισης αφορά αποκλειστικά ερμηνεία της ελληνικής νομοθεσίας ακόμα και εάν η συναλλαγή είναι διασυνοριακή θα ήταν σκόπιμο να γίνει επαναδιατύπωση της σχετικής φράσης και να μεταφερθεί στην παράγραφο 2. Επίσης ως προς την ισχύ της ΔΦΑ θεωρούμε ότι για την ταυτότητα του νομικού λόγου θα ήταν ορθότερο η διατύπωση της παραγράφου 5 να μην παρεκκλίνει από την αντίστοιχη διατύπωση των παραγράφων 5 έως 7 του άρθρου 22 του ΚΦΔ για την προέγκριση των ενδοομιλικών τιμολογήσεων που αναφέρονται στις περιπτώσεις αναθεώρησης, ανάκλησης και ακύρωσης. Ειδικότερα, ως προς τα επιμέρους σημεία της προτεινόμενης νομοτεχνικής αποτύπωσης. 1/ Κατά τον κανόνα της τυπικότητας της φορολογίας (άρθρο 78 Σ.), η φορολογική διοίκηση (εκτελεστική εξουσία) έχει θεσμική δέσμια αρμοδιότητα να εξατομικεύει το φορολογικό περιστατικό που ορίζεται στον τυπικό νόμο. Στο πλαίσιο αυτό, εντάσσεται και η υποχρέωση της να ερμηνεύει τη νομοθετική βούληση και μάλιστα στενά – γραμματικά, προκειμένου να δημιουργούνται συνθήκες ασφάλειας (κανόνας βεβαιότητας του φόρου – αρχή κράτους δικαίου) κατά την εφαρμογή των φορολογικών διατάξεων. Υπό αυτό το πρίσμα, δεν φαίνεται συνταγματικά συμβατή η χρηματική αποζημίωση για τις ΦΔΑ. Ενώ, η μη συμβατότητα δεν φαίνεται να μπορεί να θεραπευτεί με το επιχείρημα ότι η θέσπιση υψηλού κόστους θα αποτρέψει τη σώρευση ερωτημάτων και κατά συνέπεια θα καταστήσει αποτελεσματικό το εργαλείο. Η διοικητική ερμηνεία των φορολογικών νόμων συνιστά έκφραση του συνταγματικού κανόνα της βεβαιότητας του φόρου και δεν δύναται να τελεί υπό όρους «χρηματικού ανταλλάγματος». 2/ Υπό το πρίσμα των ανωτέρω, η δυνατότητα της φορολογικής διοίκησης να αρνηθεί την έκδοση ΦΔΑ δεν μπορεί παρά να πρέπει να αιτιολογείται από την ίδια, με ρητό και εξειδικευμένο τρόπο. Ιδίως, είτε διότι δεν υφίσταται ερμηνευτικό κενό είτε διότι η νομοθετική ερμηνεία των κανόνων που αφορούν το τεθέν ζήτημα εκκρεμεί δικαστικά. Άλλη περίπτωση διακριτικής ευχέρειας της φορολογικής διοίκησης να αποστεί από ερμηνεία, με βάση την οποία η ίδια θα προβεί σε εξατομίκευση του φορολογικού περιστατικού δεν φαίνεται να είναι συνταγματικά συμβατή. 3/ Αν σκοπός της θεσμοθέτησης των ΦΔΑ είναι η εκ των προτέρων δημιουργία συνθηκών ασφάλειας, τότε το χρονικό διάστημα των 150 ημερών δεν φαίνεται να εξυπηρετεί ιδίως περιπτώσεις επενδύσεων στην χώρα. Οι πέντε μήνες, για να προχωρήσει με ασφάλεια επενδυτής – ιδίως αλλοδαπός- σε εισαγωγή και δέσμευση κεφαλαίων του στη χώρα δεν παρακολουθεί την ταχύτητα των συναλλαγών, ακόμη και στην περίπτωση που υποβάλλει αίτημα επίσπευσης, επί του οποίου δεν προβλέπεται νομοθετικά δέσμευση της φορολογικής διοίκησης. 4/ Από τη νομοτεχνική αποτύπωση δεν συνάγεται με ασφάλεια η λήξη ισχύος της ΦΔΑ. Ποιος θα έχει την ευθύνη ελέγχου και διαπίστωσης ότι δεν ισχύουν τα αυτά πραγματικά περιστατικά ή/ και οι όροι και οι προϋποθέσεις υπό τις οποίες η ΦΔΑ εκδόθηκε; Ο φορολογικός έλεγχος θα διαθέτει αυτή την εξουσία και με ποιες εγγυήσεις για τον φορολογούμενο; Επίσης, πώς θα διαπιστώνεται η μεταγενέστερη ύπαρξη αντίθετης νομολογιακής προσέγγισης; Οι ΦΔΑ αφορούν και περιορίζονται στην ερμηνεία επιμέρους συντρεχόντων πραγματικών περιστατικών. Με ποιόν μηχανισμό θα διαγιγνώσκεται ότι τυχόν δικαστηριακή απόφαση δημιουργεί νομολογιακό δεδομένο, με το οποίο δύναται να ανατραπεί η ΦΔΑ; 5/ Θα προβλεφθεί με τις κανονιστικές, εξουσιοδοτικές αποφάσεις διαδικασία έκδοσης των ΦΔΑ, στην οποία θα ακούγεται ο φορολογούμενος; Θα υπάρχει δυνατότητα να παραιτηθεί από το ερώτημα, αν κατά τη διαδικασία διαπιστωθεί πλήρης ερμηνευτική διάσταση μεταξύ της Αγοράς και της φορολογικής διοίκησης; 6/ Ως προς τη δεσμευτικότητα της φορολογικής διοίκησης και την πρόβλεψη για την ανωνυμοποιημένη δημοσιοποίηση τους: Η δεσμευτικότητα θα καταλαμβάνει όλες τις ομοειδείς υποθέσεις; Αν όχι, τότε με δεδομένη τη δημοσιοποίηση των ΦΔΑ δημιουργείται ζήτημα μη επιτρεπτής κρατικής παρέμβασης (ενίσχυση); 7/ Οι ΦΔΑ θα εντάσσονται στο πεδίο των ευρωπαϊκών οδηγιών για ανταλλαγή πληροφοριών; 8/ Για λόγους ασφάλειας δικαίου, θα ήταν σκόπιμο να περιληφθεί στον νόμο ρητή πρόβλεψη ότι ακόμη και αν έχει εκδοθεί δεσμευτική για τη φορολογική διοίκηση ΦΔΑ, ο φορολογούμενος διατηρεί το δικαίωμα του για παροχή έννομης προστασίας για την ακύρωση και εξαφάνιση εκτελεστού τίτλου που θα εκδοθεί σε βάρος του και με βάση την περιληφθείσα στην ΦΔΑ ερμηνεία.